Czym jest podatek u źródła i kiedy w ogóle powstaje
Podatek u źródła — w literaturze i praktyce nazywany skrótem WHT od angielskiego withholding tax — to forma poboru podatku dochodowego, w której obowiązek obliczenia, pobrania i wpłaty do urzędu skarbowego ciąży nie na otrzymującym należność, lecz na podmiocie, który ją wypłaca. W polskim systemie podatkowym WHT pojawia się przede wszystkim wtedy, gdy polska spółka wypłaca określone należności na rzecz podmiotu nieposiadającego siedziby ani rezydencji w Polsce. Mechanizm ma zabezpieczyć interes fiskalny państwa źródła dochodu w sytuacji, w której organ podatkowy nie mógłby skutecznie ścigać podatnika znajdującego się poza granicami kraju.
Kluczowe znaczenie ma katalog należności objętych WHT. Polska ustawa o CIT wymienia w artykułach 21 i 22 między innymi dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, odsetki od pożyczek i obligacji, należności licencyjne za korzystanie z praw autorskich, znaków towarowych, know-how, oprogramowania komputerowego, a także szeroko zdefiniowane usługi niematerialne — doradcze, księgowe, badania rynku, prawne, reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, rekrutacji, gwarancji i poręczeń. Każda z tych kategorii ma własną stawkę krajową: dywidendy są opodatkowane stawką dziewiętnastoprocentową, a pozostałe należności co do zasady stawką dwudziestoprocentową.
Rola umów o unikaniu podwójnego opodatkowania
Stawka krajowa to jednak punkt wyjścia, a nie punkt dojścia. Polska zawarła kilkadziesiąt umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w skrócie UPO, które dla większości należności przewidują stawki znacząco niższe od krajowych, a w wielu przypadkach całkowite zwolnienie z poboru WHT. Aby zastosować stawkę z UPO, polski płatnik musi spełnić dwa warunki: pozyskać od odbiorcy aktualny certyfikat rezydencji podatkowej oraz udokumentować dochowanie tak zwanej należytej staranności, czyli weryfikacji, że odbiorca jest rzeczywistym beneficjentem należności, posiada substancję ekonomiczną w państwie rezydencji, a struktura wypłaty nie ma charakteru sztucznego.
Mechanizm pay and refund
Najbardziej rewolucyjną zmianą w polskim systemie WHT, wdrażaną etapowo od 2019 roku, jest tak zwany mechanizm pay and refund, czyli „zapłać i wystąp o zwrot". Mechanizm ten aktywuje się wówczas, gdy łączna kwota wypłat dokonanych przez polskiego płatnika do jednego, tego samego podmiotu zagranicznego w roku podatkowym przekroczy dwa miliony złotych. Po przekroczeniu progu polski płatnik ma obowiązek pobrać WHT od nadwyżki według pełnej stawki krajowej — dziewiętnastu lub dwudziestu procent — nawet jeżeli z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo dyrektywy unijnej wynika prawo do całkowitego zwolnienia. Następnie odbiorca należności lub sam płatnik, jeżeli to on poniósł ekonomiczny ciężar podatku, może wystąpić do Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego z wnioskiem o zwrot nadpłaconego WHT. Postępowanie zwrotne trwa standardowo do sześciu miesięcy.
Polski ustawodawca przewidział dwa narzędzia pozwalające uniknąć ekonomicznego skutku mechanizmu pay and refund. Pierwsze to opinia o stosowaniu preferencji, oznaczana kodem WH-WOP, wydawana przez Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego po przeprowadzeniu indywidualnego postępowania. Opłata za jej wydanie wynosi dwa tysiące złotych, termin wydania to sześć miesięcy, a sama opinia jest ważna przez trzydzieści sześć miesięcy i daje płatnikowi pełne bezpieczeństwo. Drugie narzędzie to oświadczenie WH-OSC, składane przez wszystkich członków zarządu polskiego płatnika do ostatniego dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu wypłaty. Oświadczenie pozwala nie pobierać WHT mimo przekroczenia progu, ale jego złożenie wiąże się z osobistą odpowiedzialnością karno-skarbową członków zarządu w przypadku, gdyby okazało się, że warunki preferencji w istocie nie były spełnione. W praktyce większe podmioty wybierają droższą, ale bezpieczniejszą drogę opinii WH-WOP.
Dyrektywy unijne — pełne zwolnienie dla wybranych konfiguracji
Dla wypłat na rzecz spółek z Unii Europejskiej i Europejskiego Obszaru Gospodarczego polski system WHT przewiduje dodatkowo zwolnienia wynikające z dwóch dyrektyw. Dyrektywa Parent-Subsidiary dotyczy dywidend i zwalnia je całkowicie z WHT, jeżeli spółka-matka i spółka-córka są podatnikami CIT w UE lub EOG, spółka-matka posiada nieprzerwanie przez co najmniej dwa lata co najmniej dziesięć procent udziałów (dwadzieścia pięć procent w przypadku Szwajcarii), spółka-matka nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego z opodatkowania całości swoich dochodów, a sama struktura nie wpada w klauzulę antyabuzywną. Dyrektywa Interest-Royalty z kolei zwalnia odsetki i należności licencyjne, jeżeli powiązanie kapitałowe wynosi co najmniej dwadzieścia pięć procent, jest bezpośrednie, utrzymuje się przez co najmniej dwa lata, a odbiorca jest rzeczywistym beneficjentem ze stwierdzoną substancją ekonomiczną.
Praktyczny przykład odsetek do spółki niemieckiej
Wyobraźmy sobie polską spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, która wypłaca w 2026 roku trzy miliony złotych odsetek od pożyczki udzielonej przez niemiecką spółkę-matkę posiadającą sto procent udziałów przez ponad dwa lata. Według stawki krajowej polski WHT wyniósłby dwadzieścia procent, czyli sześćset tysięcy złotych. Polsko-niemiecka umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania ogranicza tę stawkę do pięciu procent, czyli stu pięćdziesięciu tysięcy złotych. Dyrektywa Interest-Royalty, przy spełnieniu wszystkich warunków podmiotowych, prowadzi do pełnego zwolnienia z WHT. Ponieważ jednak wypłata przekracza próg dwóch milionów złotych, uruchamia się mechanizm pay and refund. Płatnik staje przed wyborem: wystąpić o opinię WH-WOP i przez trzy lata cieszyć się stuprocentowym bezpieczeństwem, złożyć oświadczenie WH-OSC i wziąć na zarząd osobistą odpowiedzialność karno-skarbową, albo pobrać dwadzieścia procent WHT z góry i czekać do sześciu miesięcy na zwrot zapłaconych sześciuset tysięcy złotych.
Roczne obowiązki sprawozdawcze
Niezależnie od tego, czy WHT został faktycznie pobrany, na polskim płatniku ciążą obowiązki sprawozdawcze. Najważniejsze formularze to deklaracja zbiorcza CIT-10Z, składana do końca stycznia roku następnego, oraz informacja IFT-2R wysyłana do nierezydenta będącego osobą prawną do końca trzeciego miesiąca po zakończeniu roku. W przypadku wypłat na rzecz osób fizycznych analogiczne funkcje pełnią deklaracje PIT-8AR i informacje IFT-1R. Brak złożenia tych formularzy albo opóźnienie w ich złożeniu wiąże się z odpowiedzialnością karno-skarbową i może być traktowane przez organ podatkowy jako niedochowanie należytej staranności, co w skrajnym wypadku skutkuje utratą prawa do preferencyjnej stawki.
Usługi świadczone przez InInk nie stanowią porady prawnej.